会计本科论文范文_经济学_高等教育_教育专区。目 录一 注册会计师审计风险的含义及特征…………………………………………………………1 (一) 注册会计师审计风险的含义…………………………………………………………………1 (二) 注册会计师审计风
目 录一 注册会计师审计风险的含义及特征…………………………………………………………1 (一) 注册会计师审计风险的含义…………………………………………………………………1 (二) 注册会计师审计风险的特征…………………………………………………………………2 二 注册会计师审计风险形成的原因………………………………………………………4（一） 审计对象经营活动的复杂化， 使审计风险不断增加………………………………………4 （二） 审计范围的扩展， 是审计风险不断出新的又一重要原因…………………………………4 （三） 社会对审计报告的依赖程度和期望越来越高， 加大了审计风险……………………4 （四）审计人员的工作能力、职业水准的有限性也会造成审计风险……………………4 （五）审计方法本身就隐含着审计风险………………………………………………………5 （六）审计信息在传递过程中也会出现审计风险………………………………………………5 （七） 司法界和审计职业界对审计事项认识的不一致， 引起了审计风险………………………5 （八） 会计师事务所之间的不正当竞争导致审计风险缺乏可控性………………………………5 三 注册会计师审计风险的防范措施……………………………………………………………6 (一) (二) 注意常见的风险信号………………………………………………………………………6 注意常见的风险领域………………………………………………………………………7(三) 创造良好的执业………………………………………………………………………10 (四) 审计工作的性……………………………………………………………………10 (五) 划分会计责任和审计责任 ………………………………………………………………10(六) 建立风险保障机制…………………………………………………………………………11 (七) 加强会计师事务所管理……………………………………………………………………11 (八) 注册会计师方面的防范措施………………………………………………………………12 参考文献……………………………………………………………………………………………13 人才培养模式和教育试点毕业论文题目： 题目：注册会计师审计风险的防范学号：姓名：年季 专业学校电视大学内 容 摘 要随着市场经济的发展，注册会计师审计的范围逐渐拓宽，人们对审计的期望越来越高， 审计职业的风险和责任也越来越大。另外，近年来随着我国资本市场的迅速发展和国企 的进一步深化，企业改组上市的步伐明显加快，上市公司的年度报告、盈利预测、资产评估 等都要注册会计师对其进行鉴证。这无疑为注册会计师事业开拓了更广阔的空间，也使以往 人们比较陌生的注册会计师行业的地位和作用不断的提高，但同时也增大了注册会计师的审 计风险。 近几年来， 有关上市公司审计的诉讼案件大大增加， 就说明了这一问题， 如深圳“亿 “施乐” 安科技”事件、“东方电子”事件、“银广厦”事件以及国外的“安然”事件、 事件等。这些事件像一枚枚重磅炮弹，在社会上引起了强烈的反响。同时也提醒注册会计师 们: 在对上市公司进行审计时必须对审计风险有一个的认识，重视审计风险掌握防范措 施已刻不容缓。本文先论述审计风险的概念和基本特征，这是防范审计风险的理论基础；然 后从主观方面和客观方面分析了审计风险产生的原因，从而对审计风险有了一个全面而深刻 的认识。最后阐述了防范审计风险的方法，和在外部、会计师事务所内部管理方面和注 册会计师自身方面的防范审计风险的其他方法。关键词： 关键词：审计风险 上市公司 注册会计师 审计 注册会计师审计风险的防范随着市场经济的发展，注册会计师审计的范围逐渐拓宽，人们对审计的期望越来越高， 审计职业的风险和责任也越来越大。另外，近年来随着我国资本市场的迅速发展和国企 的进一步深化，企业改组上市的步伐明显加快，上市公司的年度报告、盈利预测、资产评估 等都要注册会计师对其进行鉴证。这无疑为注册会计师事业开拓了更广阔的空间，也使以往 人们比较陌生的注册会计师行业的地位和作用不断的提高，但同时也增大了注册会计师的审 计风险。例如：实业上市当年就出现巨额亏损，并于当年进入特别处理行列，这在中国 主券界中是史无前列的。实业在股票发行上市申报材料中，采取虚构产品销售、虚增产 品库存和违规账务处理等手段，将 1996 年实际亏损 10300 万元，虚报为盈利 5400 万元。而 为其审计的蜀都会计师事务所却为其出具无保留意见的审计报告， 为其顺利上市创造了条件。 琼民源 1996 年年度报告和补充公告所称 1996 年实现利润 5.7 亿元和资本公积增加 6.57 亿元 的内容严重失实。其中 5.4 亿元的利润是在未取得土地使用权的情况下，通过与关联公司及 他人签订的未经国家有关部门批准的合作建房、 权益转让等无效合同的； 6.57 亿元资 而 本公积是在未经国家有关部门批准立项和确认的情况下，对四个投资项目的资产评估而 的。而对其审计的海南中华会计师事务所同样为其出具无保留意见的审计报告。在银广夏事 件中，其通过伪造购销合同、伪造出口报关单、虚开专用、伪造免税文件和伪造 金融票据等手段，虚构主营业务收入，虚构巨额利润 7.45 亿元，其中，1999 年 1.78 亿元， 2000 年 5.67 亿元。但是为银广厦审计的中天会计师事务所却出具了无保留意见审计报告。 ， 以上所述都在提醒注册会计师，要正确认识审计风险、增强审计风险意识、积级有效地预防 和控制审计风险，使注册会计师审计在市场经济秩序方面起到应有的作用。 本文从注册会计师审计风险的含义出发,分析其特点及形成的原因,有针对性地提出了防 范注册会计师审计风险的措施。 一 注册会计师审计风险的含义及特征 （一）注册会计师审计风险的含义 国际审计和鉴证准则委员会对审计风险的描述为：审计风险＝重大错报风险*检查风险。 美国注册会计师协会认为,审计风险是指审计人员对于存在重大错误的财务报表未能适当发 表他的意见的风险。 特许会计师协会认为,审计风险是审计程序未能察觉出重大错误的 风险。 中国注册会计师协会在 1996 年底公布的 《审计具体准则第 9 号--内部控制和审计 风险》中对审计风险定义为：所谓审计风险是指会计报表存在重大错误或漏报，而注册会计 师审计后发表不恰当审计意见的可能性。 这里对审计风险的阐述实际上包括两个方面的含义： 一是注册会计师认为公允的会计报表，但实际上却是错误的，即已经的会计报表实际上 并未按照会计准则的要求公允反映被审计单位的财务状况、经营和现金流量变动情况， 或以被审计单位或审查范围中显示的特征表明其中存在着重要错误而未被注册会计师察觉的 可能性；二是注册会计师认为错误的会计报表，但实际上是公允的。它包括固有风险、控制 风险和检查风险。注册会计师审计风险有广义和狭义之分。 狭义的注册会计师审计风险是指注册会计师在审计活动中由于各方面因素的影响，而使 审计工作中存在错误从而造成损失的可能性，或注册会计师做出错误审计结论而造成损失的 概率。包括误拒风险和误受风险。误拒风险是指将正确或无重大错误的被审事项指为错误而 形成的风险。一般情况下这类风险很少发生，在实务中一般不予考虑。误受风险是指将有重 大错误的事项指为正确而形成的风险。相对于误拒风险，该类风险发生的可能性要大得多。 因此，在审计实务中，注册会计师要特别注重对误受风险的防范和控制。 广义的注册会计师审计风险不仅包括狭义的注册会计师审计风险，还包括经营风险。它 是由于第三者的而承担的风险。近 20 年来，经营风险有日益增长的趋势。由于审计只限 于抽样，在审计未能发现重大错报并提出错误的审计意见时，因注册会计师的而受损失 的人，希望从会计师事务所处得到补偿。当某一公司破产或无力债务时，报表使用者通 常会审计失误。 遭受损失的人们由于对其经济利益的关注而对注册会计师提出过高要求。 一旦受损就希望得到补偿，而不管错在何方。 （二） 注册会计师审计风险的特征 1 注册会计师审计风险的客观性 现代审计的一个显著特征，就是采用抽样审计的方法，即根据总体中的一部分样本的特 性来推断总体的特性， 而样本的特性与总体的特性或多或少有一点误差， 这种误差可以控制， 但一般难以消除。因此，不论是统计抽样还是判断抽样，若根据样本审查结果来推断总体， 总会产生一定程度的误差，即注册会计师要承担一定程度的做出错误审计结论的风险。即使 是详细审计，由于经济业务的复杂、管理人员品质等因素，仍存在审计结果与客观实际 不一致的情况。因此，风险总是存在于审计活动过程中，只是这些风险有时并未产生灾难性 的后果，或对注册会计师并未构成实质性的损失而已。所以，通过审计风险的研究，注册会 计师只能认识和控制审计风险，在有限的空间和时间内改变风险存在和发生的条件，降低其 发生的频率和减少损失的程度，而不能，也不可能完全消除风险。 2 注册会计师审计风险的潜在性 审计责任的存在是形成审计风险的一个基本因素，如果注册会计师在执业上不受任何约 束，对自己的工作结果不承担任何责任，就不会形成审计风险，这就决定审计风险在一定时 期里具有潜在性。如果注册会计师虽然发生了偏离客观事实的行为，但没有造成不良后果， 没有引起相应的审计责任，那么这种风险只停留在潜在阶段，而没有为实在的风险。审 计风险是在错误形成以后经过验证才会体现出来，假如这种错误被人们无意中接受，即不再 进行验证，则由此而应承担的责任或遭受的损失实际没有成为现实。所以，审计风险只是一 种可能的风险，它对注册会计师构成某种损失有一个显化的过程，这一过程的长短因审计风 险的内容、审计的法律、经济，以及客户、社会对审计风险的认识程度而异。 3 注册会计师审计风险的偶然性 审计风险是由于某些客观原因，或注册会计师并未意识到的主观原因造成，即并非注册 会计师故意所为，注册会计师在无意中接受了审计风险，又在无意中承担了审计风险带来的 严重后果。肯定审计风险具有无意性这一特点非常重要，因为只有在这一前提下，注册会计 师才会努力设法避免减少审计风险，对审计风险的控制才有意义。倘若注册会计师因某种私 利故意做出与事实不符的审计结论，则由此承担的责任并不形成真正意义上的审计风险，因 为这种注册会计师故意的舞弊行为谈不上再对审计风险进行控制，而这种行为本身就受到职 业的，应承担法律责任。 4 注册会计师审计风险的普遍性 虽然审计风险通过最后的审计结论与预期的偏差表现出来，但这种偏差是由多方面因素 引起的，审计活动的每一个环节都可能导致风险因素的产生。因此，有什么样的审计活动， 就有与之相适应的审计风险，并会最终影响总的审计风险。 5 注册会计师审计风险的可控性 审计要为其报告的正确性承担责任风险早已为人们所熟悉，然而现代审计的指导思想从 制度基础审计进一步发展到风险审计表明， 审计职业界并未被越来越多的审计风险捆住手脚， 而是逐步向主动控制审计风险的方向发展。正确认识审计风险的可控性有着重要意义，一方 面虽然注册会计师的责任会导致审计风险的产生，一旦其发生，其可能对审计职业的影响也 是重大的，但我们可以通过识别风险信号、风险领域，采取相应的措以避免，没有必要 因为风险的存在，而不敢承接业务。只要风险降低到可接受的水平，仍可对客户进行审计。 另一方面，意识到了审计风险的可控性，就说明审计风险是可以通过努力而降低其水平的 。 三 注册会计师审计风险形成的原因 （一）审计对象经营活动的复杂化，使审计风险不断增加 在市场经济条件下，企业是一个自主经营、自负盈亏的经济实体，它完全依据自己对市 场的理解和判断去参与市场竞争。然而，现代市场经济中充满了不确定因素，企业为了在激 烈的市场竞争中谋存和发展，经营规模不断扩大，所进行的交易也日趋复杂，这给审计 人员的工作带来了挑战和风险。同时，现代社会是信息爆炸的时代，互联网等现代化工 具使信息的传递更加迅速和便捷，这导致审计人员失察和出现差错的机会增加。另外，企业 经营管理人员的欺诈舞弊行为也增加了审计工作的难度。比如，近些年来，我国企业大量存 在的会计信息失真问题就一直是审计工作的一个陷阱，稍有不慎，就可能引发审计风险。 （二）审计范围的扩展，是审计风险不断出新的又一重要原因 随着市场经济的发展，社会对审计的要求越来越高。审计人员的审计目标从最初的 查错防弊已经发展到现在的验证财务报表与查错防弊并重。与此同时，审计范围也在逐渐扩 大。时至今日，审计范围已经从传统的财务报表区域扩大到财务报表以外。社会要求审 计人员企业经营中存在的重大差错和舞弊， 并要求审计人员对企业持续经营能力做出 评价，对企业财务报表的真实公允性发表意见。审计范围的扩大，不仅加大了审计人员的审 计责任，也使审计人员的工作内容和工作难度大幅度增加，从而使审计活动中的审计风险也 相应增加了。 （三）社会对审计报告的依赖程度和期望越来越高，加大了审计风险 市场经济的繁荣发展，使社会上参与投资的人越来越多，于是更多的人开始关心企业的 财务状况。人们为了提高投资的安全性，不惜支付高额费用聘请注册会计师对财务信息进行 鉴证，以提高信息的可靠性。部门、投资者、债权人、潜在的投资人以及社会都对 审计鉴证过的财务信息给予了极大的关注，社会上依赖审计报告的人越来越多。从而审计人 员承担的审计责任越来越大，审计风险也由此加大。 另一方面， 信息使用人对审计人员提出了很高的期望， 他们要求审计人员查出全部 的差错和欺诈行为，财务报表不产生行为。但事实上注册会计师审计不可能达到如 此完美的效果，注册会计师们实际能担负的审计责任比社会的期望要小。然而，正是这 一差异，使得社会对审计职业界产生不信任感，从而加大了审计风险。 （四）审计人员的工作能力、职业水准的有限性也会造成审计风险 在从事审计职业时，审计人员应该具备必要的业务能力和职业。审计人员的专业知 识水平、分析判断能力、工作经验，是否能做到客观、实事求是并保持应有的职业谨慎， 这些都对审计工作质量有重要影响。如果审计人员的工作能力、职业水准难以达到完成 审计任务所需的理想期望，审计人员在审计过程中就不可避免地会出现一些失误，使审计工 作的实际结果与要求达到的理想状态之间产生差异，由此产生审计风险。 （五）审计方法本身就隐含着审计风险 比如，现代审计广泛采用的抽样技术，即根据审计抽样样本的特征来推断审计对象总体 的特征，这种方法虽然可以提高审计效率，但用样本的审计结果去推断审计总体的实际情况 必然存在误差。另外，由于现代审计方法强调成本和效益原则，在审计过程中，审计人员可 能会一些对审计结论影响不大但耗时费力的审计程序，而这种取舍观可能导致一些影响 审计意见正确性的程序被放弃，从而使审计结论出错，引起审计风险。 （六）审计信息在传递过程中也会出现审计风险 审计人员在执行完审计程序，搜集到足够的审计、提出审计意见、签发审计报告之 后，要将审计结论传达给委托人、投资者、债权人、有关主管机构以及社会等信息使用 人。然而，在信息传递过程中，由于种种原因会引起一些误差，从而降低了审计报告的效用。 比如，由于信息使用者缺乏必要的专业知识而没有到有用的信息数据，或者对到的 信息做出了错误的理解和解释，影响到他们的决策。这样的事件发生后，信息使用者往往会 对审计人员产生，并因而使审计人员的信誉遭到损害。 （七）司法界和审计职业界对审计事项认识的不一致，引起了审计风险 在涉及审计的诉讼案件中，司法界和审计职业界对某些审计事项的理解是不同的。比如 真实性，司法界要求的是审计结果的真实性，即必须审计结果真实准确可靠，而不管 审计人员在审计过程中是否履行了必要的程序和手续。 审计职业界要求的则是审计过程的真 实性， 即审计人员的责任在于按审计准则的恰当地执行了必要的审计程序和手续， 由于 审计活动本身存在着一定的不确定性，因而审计人员并不能最后的审计结论完全正确， 也就是说，只要审计过程没有重大失误，审计人员就无须为含有差错的审计结论承担审计责 任。认识上的差异使得双方在审计责任认定上存在重大分歧，这往往使审计人员在司法诉讼 中处于劣势，从而在一定的程度上加大了审计风险。 （八） 会计师事务所之间的不正当竞争导致审计风险缺乏可控性。 有的会计师事务所为了 争取尽可能多的客户，采取降低收费的方法以吸引客户，费用的降低导致会计师事务所为了 减少成本而压缩审计时间，简化审计手续，从而加大了审计风险。 四 注册会计师审计风险的防范措施 尽管注册会计师审计风险在客观上是普遍存在的，但注册会计师可以通过努力采取有效 的措施，尽可能的防范审计风险。 （一） 注意常见的风险信号 一般来说，公司存在某些“非常行为”时总会显露出一些风险信号，如果注册会计师捕 获到这些风险信号，就可对重要的事项进行重点关注，并根据新的情况调整审计方法，就可 以有效的防范审计风险。 1 注意股价是否异常波动 在年报或中报前，股价发生急剧波动的上市公司其风险往往较大。证券市场的无数案例 证明，被查处的上市公司中，其股价都经历了天翻地覆的变化。股价的异常变动常常与公司 的财务数据结合在一起，因为公司股价的变化需要财务数据作为支撑。当有人想上市公 司的股价以达到某种目的时，他们的手段就是上市公司的财务数据。 2 注意主营业务现金流量是否为负数 只看某些公司的利润表，其获利水平和获利能力足以使注册会计师放松，因为利润 表是按权责发生制编制的，其中的水分很难发现。如果注册会计师结合现金流量表分析，就 容易发现问题。特别是当公司利润很多，而现金流量为负数时，或者说公司的主营业务利润 与主营业务现金流量出入很大时，注册会计师则应高度重视其中的原由，公司收入的线 注意是否有较多的法律纠纷 由于种种原因， 现在越来越多的公司介入法律纠纷， 给公司造成数量不等的负债或损失， 致使公司陷入极度财务困境甚至失去持续经营能力。这时，注册会计师要审慎考虑是否应该 接受委托。已接受委托的，要注意何时需提醒公司加以披露，何时需要公司提取必要的准备 等。对几乎已经持续经营能力的公司，更应谨慎考虑该发表何种审计意见。 4 注意会计变更和会计师变更 会计应当遵循一贯性原则， 但并不是说绝对不能变更会计方法和会计估计， 只要有根据， 会计变更是允许的。但是有时候公司也会利用这一点通过会计变更来利润，如果被审计 单位的会计变更明显不合理，而注册会计师又不表示不同意见，注册会计师应当承担相应责 任。被审计单位时常变更会计师事务所和注册会计师，应当引起注册会计师的注意。被审计 单位变更注册会计师，如果原因合理，倒还可以，但如果被审计单位无正当理由变更会计师 事务所及注册会计师，则极可能是前任会计师事务所及其注册会计师与被审计单位之间，在 某些重大问题处理方面存在分歧，注册会计师就应当特别当心。如琼民源在四年的时间内就 更换了三个会计师事务所。 5 注意是否有非的融资行为 上市公司非的融资行为是所有培养造假行为的温床，也是公司“致富”的捷径。根 据监管部门的有关， 到证券市场上融资或再融资的公司， 其财务数据必须达到一定标准。 此时公司往往不管自己的条件如何，不惜冒任何风险造假，以满足有关条件。因此对这些有 融资要求的上市公司要备加关注。 6 注意是否盲目扩张资本 上市公司在上市后常常利用募集资金大搞资本运作，到处投资和兼并使公司的规模急剧 扩张，但是公司的管理往往跟不上，非但使公司资源得不到充分利用，还会造成公司内部控 制极端混乱，使公司的经营风险、财务风险成倍增大。 （二） 注意常见的风险领域 我国的证券市场目前还不完善，上市公司的许多行为还不够规范，有些上市公司为了达 到某种目的，会进行一些“非常操作” ，而这些“非常操作”又往往给注册会计师带来很大的 风险。因此，注册会计师应当充分运用专业判断技能，对常见的风险领域进行谨慎和恰当的 评估。 从我国目前情况看，以下业务领域中注册会计师可能面临较大风险。 1 公司结构 从根本上来说，对于结构这个问题，注册会计师面对的不是审计范畴，而是法 律范畴。因而传统审计方法下，注册会计师对此问题常常不重视。但是公司结构的 不完善往往会给注册会计师带来各方面的问题，它是公司出现问题的基本原因，也是注册会 计师执业过程中的主要风险根源。 如果公司存在以下情况时，基本可以认为公司的结构存在问题。①公司拥有一 个由大股东控制的股东会和董事会；②公司的总经理同时兼任董事长；③公司的总经理由控 股股东委派或任命； ④公司的监事会不能行使监督； ⑤公司没有其他的大持股人。 注册会计师在进行审计时必须充分认识和评估由于公司结构不完善所带来的风险， 以免发表了不恰当的审计意见。 2 关联交易 我国的上市公司多为国有企业改制而成，上市公司与改组前的母公司、兄弟公司、子公 司、附属公司及联营公司之间普遍存在着千丝万缕的关联方关系和关联方交易，利用关联方 购销、费用负担等调节上市公司业绩已是业内认识的事实。其主要表现是：①有选 择性地将产品或劳务销售给控股股东和非控股子公司，这样避免合并抵消。②由控股股东承 担本应由上市公司承担的费用。③在不同控股程度子公司间安排生产和销售，以达到调节利 润的目的。④通过非货币易等手段进行不平等交易。⑤隐瞒关联交易，有的公司为了达 到一定目的，会通过各种办法安排和改变股权结构，致使从表面上看，有些交易是两个 法人之间的交易，而实际上是关联交易。 “琼民源”案堪称利用关联方交易实施“魔术”的经 典之作。琼民源公司在未取得土地使用权的情况下，通过与关联方企业及他人签订的未经国 家有关部门批准的合作建房、权益转让等无效合同，编制了 5.4 亿元虚假利润。单从会计方 法上看，上市公司与其关联企业的交易及其利润的确认过程完全，如果注册会计师将关 联交易等同于一般交易进行测试，极可能落入被审计单位的预设陷阱。注册会计师应对交易 的真实性、性和有效性、交易价格的公允性以及信息披露的充分与准确性予以足够的关 注，尤其应当对关联定价和交易披露内容深入剖析。发现关联方之间复杂、隐蔽的关联方交 易并有效鉴别，是防范审计风险的关键之一。 3 非常交易 在连续三年亏损遭“摘牌”和获取配股资格的压力下，在地方“看得见的手”的援 助下，不少上市公司常常采用非常交易，如出让土地、设备、股权等，年末发生非常销售业 务、收取补贴等，从而获取非常收益，改表形象。如某企业虽获得了上市指标，但 连续几年的业绩达不到标准，于是，部门按照企业每销售一吨产品就由财政部门补给补 贴的方式使其目标得以实现。对于这些非常交易的性、有效性、公允性，注册会计师应 当给予适当关注，否则，就可能遗留巨大的风险隐患。 4 非货币易 有许多上市公司的交易业务货币性的，如购买母公司优良资产的款项挂往来账，不 计利息及资金占用费，既取得了优质资金的经营收益，又无需支付任何代价；转让土地、股 权等巨额资产，没有现金流人，只是借记“应收账款” ，同时确认转让利润。还有一些公司通 过非法渠道将资金拆借出去，或者将资金投入子公司，这些资金或资本实际上已难以收回， 也没有现金流入，却仍在以此确认利息收入或投资收益。如果注册会计师发现公司的主要收 入货币性的，其正常的生产经营能力和获利能力就应当受到怀疑。 5 跨地区交易和涉外交易 许多上市公司的业务是跨地区甚至是跨国经营的。有的国家或地区可以以一元钱注册一 个公司去进行数亿元的业务而没有法律；有的合同本身就是假的；多数上市公司在全国 各地有子公司或分销点，致使审计范围受到，如何鉴定财务状况和经营，如何验证 销售收入的实现与否，就成了严重困扰注册会计师实施审计程序的大问题。而且，有的公司 没有充分认识注册会计师审计的重要性，不愿支付必要的审计费，更不要说去分销点或国外 查账的差旅费了。在审计范围受到如此的情况下，审计风险便在所难免。 6 债务重组 近几年来，上市公司的资产重组行为越来越多，有剥离、有收购、有两者混合等形式。 不论采取何种形式，都有可能产生很多问题，如股权变更的标志是什么？如何确定重组购买 日？重组相关公司的优质资产、不良资产的计价标准是否一致？资产置换、注入优质资产、 剥离不良资产、剥离非经营性资产的会计处理是否、合规和公允？被购并方的债权、债 务是否真实？是否存在或有负债或损失？重组中是否存在利润、虚盈潜亏的问题？对关 联单位、关联交易的界定是否准确？对关联交易的计价和会计处理是否正确？这些问题的存 在，大大增加了注册会计师的执业难度和风险。 7 委托经营和受托经营 在目前的证券市场上，由于托管经营方面的法规不健全，给有些上市公司利润提供 了空间。委托经营的操作方法往往是将上市公司的不良资产委托给母公司经营，定额收取利 润，在避免不良资产的同时，凭空取得一块固定的收益；而受托经营则是上市公司以较低的 托管费用受托经营母公司的获利能力稳定、盈利水平高的优良资产，从而达到虚拟上市公司 的经营业绩。应充分关注这些托管经营的性、公允性、线 不确定事项 不确定事项主要有：①被审计单位存在为他人提供各种抵押及为客户未来提供不可 撤销承诺。②存在未决诉讼、未决索赔、票据贴现、税务纠纷以及其他或失。③停产或 主要产品在市场的存活度急剧下滑。④被审计单位财务和经营方面出现与持续经营假设不再 符合的迹象等。值得注意的是，不确定事项通常体现为表外信息，一般情况下不确定事项是 的，但是一旦外部的催化或公司自身的财务状况恶化，使不确定事项由转为显 形时，公司的财务报表将会被严重扭曲，倘若注册会计师只见树木不见森林，极有可能发表 不当审计意见。因此注册会计师充分重视被审计单位的不确定事项并适时追加审计程序已成 为必要。 9 实物资产 一般情况下，公司的实物资产包括：存货、固定资产、在建工程，这三类实物资产所占 的比重都较大，其中任何一种资产的不实（价值不实或实物不存在）对会计师发表审计意见 均可能会造成重大影响。但是传统审计往往重视账面上的审计，对实物的存在性、实物资产 的状况却没有足够地重视。 对于存货的审计客观上存在以下几方面的难点：①存货的规格、品种、数量较多，并且 置放于不同处所，使得存货的控制及盘点比较困难。②存货的种类繁多，差异较大，因呆滞、 过时、 陈旧及受损而使其减值， 注册会计师因对被审计单位的产销活动及行业背景了解不足， 因而难以做出合理判断。③存货的成本计算繁琐，不仅要求计算方法合理、一贯，还要对其 进行后续评价，相关资料的搜集给注册会计师带来很度。即便如此，由于注册会计师本 身存在的问题仍是主要的，往往正是由于他们思想上不够重视、盘点人员无连续性、盘点方 法及过程无系统性、盘点中发现差异后轻信有关人员的解释等原因，导致未能发现被审计单 位存货数量或单价的虚记。 对实物资产存在性及价值的真实性的审计是注册会计师提高审计质量、降低审计风险的 必须程序。注册会计师们应该多到公司的生产现场，工程所在地、仓库等地看一看，多从公 司的外部获取信息，多分析公司的因素，因为表外信息往往更准确。 对于在建工程的审计，注册会计师对其真实性、存在性往往不甚重视。然而被审计单位 利用在建工程对财务报表进行的影响却是重大的。有的单位将已竣工交付使用的工程项 目迟迟不转为固定资产，利用这些工程继续将财务费用资本化以提高利润，甚至有的单位的 在建工程账面有很大的金额，却无实物。 （三） 创造良好的执业 从最近几年发生的审计案例看，不少是由于会计师事务所方面或注册会计师受到被审计 单位甚至是某些部门的压力而不得不违规、出具虚假审计报告，一旦出现问题，就 会使自己处于非常被动的地位。可喜的是新《会计法》的颁布实施，使审计单位的负责人成 为承担会计责任的主体，再加上其他相关的，加大了会计打假的力度，必将大大遏制会 计造假的行为，从而为注册会计师审计创造良好、宽松的执业有了一个良好的开端。只 有有了良好的执业，注册会计师才能在执业时坚守、客观、的原则，从而使审 计质量得以，防范审计风险。 （四）审计工作的性 “性”是审计的基本特征之一，是审计工作客观、的基础，也是避免审计 风险的根本前提。如果审计的各项工作从一开始就无法其性，受到来自各方面的影 响，有的让“关照”，有的让“照顾”，那么，可想而知，最后的审计结论只能是“大事化 小，小事化了”。因此，应采取措施，使注册会计师审计能够保持真正的性。另外，应 完善会计师事务所的聘用和更换机制，为注册会计师审计性提供制度上的保障。还要严 格执行审计回避制度，也可以最大限度的防范审计风险。 （五）划分会计责任和审计责任 对于日趋增大的审计风险，注册会计师除了严格遵守专业标准，保持职业上应有的认真 和谨慎之外，还应注意通过分清被审计单位的会计责任和注册会计师的审计责任来转移本不 属于注册会计师承担的会计责任。一方面，会计师事务所及其注册会计师在与客户签订约定 书时，须写明委托方对提供资料的完整性和真实性负责等内容，并要求被审计单位管理 提交一份声明书，以防止委托方提供虚假或者在委托方提供虚假并精心掩饰，审计 人员即便采取了标准的审计程序和方法也没能查出的情况下，作为委托方应承担会计责任的 依据。现在，已经有越来越多的会计师事务所及其注册会计师对此给予了足够的重视，关键 在于怎样才能使其内容严密，不至于形同虚设。另一方面，会计师事务所及注册会计师协会 应从注册会计师的利益出发，不断地与法律界沟通，使法律界能够认同审计责任的界定 标准，帮助注册会计师反击那些毫无根据地扩大注册会计师责任的诉讼，进而影响对区 分会计责任和审计责任的理解和认同。 （六） 建立风险保障机制 注册会计师即使有内部机制的约束，并严格执行审计标准，恪尽职守，但其审计行为很 难绝对避免出现风险和引起法律诉讼。因此,通过提取风险基金、购买责任保险，尽管不能免 除受到法律诉讼，但一旦出现风险，诉讼失败，就可以及时地补偿并避免会计师事务所当期 的重大损失。 （七） 加强会计师事务所管理 会计师事务所的脱钩改制，强化了其所承担的责任和风险。正确认识审计风险是职业界 自身发展的要求，也是市场经济发展的需要。会计师事务所应积极采取有效措施在降低审计 成本的同时，高质量的完成审计任务，并有效的避免审计风险。 1 必须加强内部管理，建立良好的内部运行机制、完善内部质量控制制度，严格执行各项 审计规范。会计师事务所应当根据国家法律、法规和审计准则的要求，结合会计师事务 所的实际，制定、完善和不断落实审计工作程序和质量控制制度，促使注册会计师不断提高 质量意识、风险意识和责任意识，牢固树立起“以质量存，以信誉求发展”的执业旨， 在执行每一项业务时均能自觉遵守审计准则和其他专业标准的要求， 切实提高审计质量， 从而防范审计风险。 2 强化法制观念和职业观念。会计师事务所应加强对注册会计师的法制教育和职业道 德教育，使其明了自身在执业行为上应遵循的法律和职业要求，并认识到这些 所应受到的惩罚，从而促使他们在审计过程中，树立正确的指导思想，提高审计质量， 来防范审计风险。 3 实行专业分组化。审计风险的出现，很多原因是由于注册会计师不了解被审计单位和 行业的生产经营情况而产生的，因此有必要实行专业分组化。同时有一些大项目如资产评估 等综合项目实行审计队伍专业综合化，即兼顾经济、技术、法律等专业人员综合使用，这样 有利于遏制风险的产生。 4 注册会计师执业依靠的是知识、经验和技能，随着市场经济的飞速发展，会计和审计 标准、执业要求和审计手段都在不断变化。因此，会计师事务所应当加强对注册会计师的后 续教育，不断补充新知识，提高业务素质和业务水平，从而防范审计风险。 （八） 注册会计师方面的防范措施 因为所有的审计程序、审计方法以及审计法规都要靠注册会计师去执行、去落实，所以 注册会计师应从自身想办法，来防范审计风险。 1 保持对审计的性。了解客户和与审计事项有关的各方面情况是防范风险避免法 律诉讼的重要工作。在实施实际审计前，应了解下列事项并保持性：①对整个特别 是本地区的财政经济状况及其变化发展的趋势深入了解。②现有的政策、法规对客户的经营 管理所产生的影响及其程度。③客户的代表人及其主要经营管理人员内部变动及外部流 动。④客户内控制度健全情况，采取何种核算体系。⑤已制定的审计专业标准及其适用状况 如何。⑥已掌握的审计知识及相关技术的发展趋势。 2 注册会计师应当强化风险意识，将防范风险作为审计的重要目标之一。由于现代审计 都是抽样审计，当公司面临财务困难，或因严重违法导致被查处时，注册会计师最终都难以 幸免，因为要找注册会计师甚至作弊的并不难。今年来，国际五大会计师事务 所都开始在审计上有一个非常大的转变，由制度基础审计转变为以防范风险为目的或重点的 审计，从而已发展成为一种国际惯例。 3 注册会计师应保持较高的职业水准，树立严谨踏实的工作作风，不断提高自己的 素质、业务素质和职业水平，认真负责的对待每一项审计业务，严格依照审计 准则进行审计，以确保审计质量。 4 注册会计师要定期接受培训，不断更新知识，提高分析、判断、解决问题的能力。现 代企业的经营规模越来越大，企业经营活动越来越复杂，各种高新技术的产业化，经济结构 组织的多元化，各种金融创新工具的广泛运用，使得企业的经营活动和财务报表编制和披露 的复杂程度远远超出了注册会计师传统的审计方法和知识结构。这些发展，大大提高了注册 会计师审计的难度，因此注册会计师必须不断提高自身的业务能力，从而达到主动控制审计 风险的目的。 5 借鉴别人的经验和教训，慎重考虑出具何种意见的审计报告，千万不可草率出具无保 留意见的审计报告。在风险已经存在的情况下，应视风险的不同情况，出具保留意见、 表示“同意”意见或否定意见的审计报告，以转移、分散、规避审计风险。 综上所述， 随着社会主义市场经济体制的确立和不断完善， 我国社会主义经济不断发展， 企业上市的步伐加快，注册会计师的审计业务范围不断扩大，审计风险也在随之增大。近两 年来， 我计市场接连发生重大诉讼案件， 许多注册会计师和会计师事务所都被其中， 这不仅对我国的经济发展产生不良的影响，对注册会计师行业和注册会计师本身也有很大的 负面影响。因此，注册会计师必须正确认识审计风险，加强风险意识，并采取有效方法防范、 控制审计风险，减少审计风险发生的可能性。 注册会计师审计风险是客观存在的，它产生的原因有很多。有客观原因，也有主观原因。 但注册会计师可以通过努力采取有效的措施，尽可能的防范审计风险。在进行审计时，注册 会计师要注意常见的风险信号，对常见的风险领域审计要格外慎重。注册会计师也应不断提 高自身的工作能力和素质，要与时俱进，不断充实自己。会计师事务所也应该加强内部管理， 完善制度，使注册会计师加强风险意识，认真负责的完成工作。另外，防范注册会计师审计 风险，社会也有责任，要改善外部，给注册会计师创造一个良好的执业。这样从多 方面采取措施，就会有效的防范、控制注册会计师审计风险。参考文献 1. 李若山主编.注册会计师：经济吗.：中国财政经济出版社.2003.61～63 2. 管劲松主编.审计风险管理.：对外经济贸易大学出版社.2003.249～251 3. 中计学会编.会计监管专题.：中国财政经济出版社.2003.178 ：38 4. 沈振宇.证券资格会计师事务所违规情况分析.中国注册会计师，2004,（6） 5. 孙健.上市公司审计风险分析.中国财经报，2003，3（21） 6. 李金华主编.中国审计要论.：中国财政经济出版社.2000.112～116 7. 王桂娇.论审计风险的防范与控制.商业时代，2003,（17） ：20 ：18～19 8. 冯普.审计风险模型探讨.中国注册会计师，2003,（11） 9. 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